top

Zasady szczególne stosowane do usług świadczonych wewnątrz grupy przedsiębiorstw

Wytyczne w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych OECD w rozdziale VII prezentują kwestie związane z cenami transferowymi powstającymi przy zawieraniu transakcji wzajemnych pomiędzy przedsiębiorstwami powiązanymi należącymi do jednej grupy przedsiębiorstw międzynarodowych wraz ze wskazaniem konieczności ustalania cen w danych transakcjach w oparciu o zasadę ceny rynkowej[1].

Większość przedsiębiorstw należących do grup międzynarodowych świadczy pomiędzy sobą usługi wzajemne, zwłaszcza: administracyjne, techniczne, finansowe i handlowe. Mogą one obejmować funkcje związane z zarządzaniem, koordynacją oraz kontrolą dla całej grupy. Przedsiębiorstwa wchodzące w skład grupy międzynarodowej mogą dokonać zakupu bezpośrednio lub pośrednio od niezależnego przedsiębiorstwa, które przynależy do tej samej grupy wielonarodowej (tzw. usługi wewnątrzgrupowe) lub też mogą wykonać dane usługi samodzielnie. Usługi wewnątrzgrupowe są usługami podobnymi do tych jakie oferowane są na rynku zewnętrznym (mogą to być np. usługi prawne czy księgowe) oraz wykonywanymi wewnątrz przedsiębiorstwa (samodzielnie przez przedsiębiorstwo, np. kontrola finansowa, obsługa finansowa, kształcenie personelu).

Wewnątrzgrupowe transakcje zawierane pomiędzy przedsiębiorstwami w zakresie świadczenia usług związane są z porozumieniami w sprawie transferu towarów, mienia niematerialnego bądź też z licencją, jaka jest udostępniana dla danego mienia. Dlatego też w takich sytuacjach może być trudna do ustalenia dokładna granica między transferem lub licencjonowaniem mienia, a transferem usług.

Przeprowadzając analizę ustalania cen transferowych wewnątrz grupy należy zwrócić uwagę na dwie kwestie, mianowicie czy świadczenie usług wewnątrz grupy rzeczywiście się odbyło oraz czy ceny zastosowane pomiędzy podmiotami powiązanymi zostały ustalone w oparciu o zasadę ceny rynkowej.

Ustalenie, czy były świadczone usługi wewnątrzgrupowe
Dla ustalenia czy miało miejsce świadczenie usług wewnątrzgrupowych należy odnieść się do tego czy działania takie generują dla przedsiębiorstwa wartości ekonomiczne lub handlowe, które wpływają na wzmocnienie pozycji rynkowej danej jednostki. Dlatego też należy rozważyć czy niezależne przedsiębiorstwo w porównywalnych przypadkach byłoby gotowe zapłacić za taką usługę, w sytuacji, gdyby wykonał ją inny niezależny podmiot  bądź też dane przedsiębiorstwo wykonałoby ją samodzielnie w ramach swoich struktur.

Często świadczenia wewnątrzgrupowe wykonywane są przez jedną jednostkę należącą do grupy wielonarodowej w celu zaspokojenia potrzeb przedsiębiorstw wchodzących w jej skład. Zatem, aby udzielić odpowiedzi na pytanie czy w powyższym przypadku dochodzi do świadczenia usług, wytyczne OECD wskazują, iż należy odnieść się do podmiotu niezależnego, gdyż w warunkach porównywalnych niezależne przedsiębiorstwo samo wykonałoby daną usługę bądź zleciło ją stronie trzeciej.
W związku z powyższym w takim przypadku możemy mówić o wykonaniu usługi wewnątrzgrupowej.

W sytuacji gdy dane przedsiębiorstwo powiązane prowadzi działalność, która jest związana z innymi jednostkami danej grupy lub z daną grupą jako całością, wówczas właściwym jest zastosowanie analizy kompleksowej. W niektórych przypadkach usługi wewnątrzgrupowe są świadczone pomimo braku zapotrzebowania poszczególnych jednostek grupy. Sytuacja taka ma miejsce wówczas gdy jeden z podmiotów (zazwyczaj spółka matka) posiada znaczny udział w kapitale pozostałych jednostek grupy i świadczy takie usługi na rzecz swoich podmiotów zależnych. Działania takie wówczas traktowane są jako działalność akcjonariusza.

W niektórych przypadkach usługa wewnątrzgrupowa, która jest świadczona przez jednostkę grupy, którą jest akcjonariusz bądź ośrodek koordynacyjny, dotyczy tylko wybranych jednostek grupy, natomiast akcesoryjnie przynosi korzyści również innym jednostkom należącym do grupy. Ponadto w ramach Wytycznych OECD nie można uznać, iż przedsiębiorstwo powiązane korzysta z usług wewnątrzgrupowych, w sytuacji gdy osiąga ono uboczny zysk nie tyczący się konkretnej działalności, lecz dzięki temu, że przynależy do większego koncernu. Według OECD świadczenie usług nie występuje w przypadku, gdy ze względu na sam fakt istnienia powiązań pomiędzy podmiotami, jednen z nich uzyskuje lepsze warunki niż gdyby tę samą transakcję zawarł z podmiotem niepowiązanym (np. lepsze warunki kredytowe). Natomiast za świadczenie wewnątrzgrupowe uważa się już przypadek, gdy bardziej korzystne warunki np. kredytowe są wynikiem gwarancji, którą udzieliła inna spółka z grupy bądź gdy dane przedsiębiorstwo osiągnęło zysk ze względu na dobrą markę jaką grupa wyrobiła sobie na rynku. Ważne jest zatem, aby umiejętnie rozróżnić bierne powiązanie od aktywnej promocji cech szczególnych grupy, które niewątpliwie mają pozytywny wpływ na zyski poszczególnych przedsiębiorstw wchodzących w jej skład.

W ramach grupy wielonarodowej prowadzone są również działania dotyczące grupy jako całości, centralizowane przez spółkę dominującą bądź też przez centrum usługowe danej grupy, z których może korzystać cała grupa. Najczęściej są to usługi związane z zarządzaniem, obsługą administracyjną, doradztwem finansowym, kontrolą budżetu, księgowością, itp. Ośrodki usługowe grupy bardzo często zajmują się prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych lub dbają o ochronę dóbr niematerialnych całej grupy międzynarodowej. Wówczas Wytyczne OECD traktują taki typ usług jako wewnątrzgrupowe.     

Zatem usługi wewnątrzgrupowe mają miejsce, jeżeli można racjonalnie oczekiwać, iż przedsiębiorstwo niepowiązane przy porównywalnych warunkach poniosłoby koszty, bądź też mogłoby ponieść koszty w celu zapewnienia dla siebie dostępu tych usług, jeśli wystąpi taka potrzeba. Ponadto korzyści jakie uzyskuje przedsiębiorstwo wchodzące w skład grupy dzięki umowom na świadczenie usług należy dogłębnie zbadać. Badanie takie można przykładowo przeprowadzić poprzez wzięcie pod uwagę wielu lat, a nie tylko roku bieżącego (w którym będzie miała miejsce płatność), przed wnioskiem czy ma miejsce wewnątrzgrupowe świadczenie usług. 

Ustalenie wynagrodzenia wolnorynkowego
W sytuacji, gdy wystąpi świadczenie wewnątrzgrupowe, zgodnie z Wytycznymi OECD, należy ustalić czy określona cena zgodna jest z zasadą ceny rynkowej. Czyli uzgodnione przez strony transakcji wynagrodzenie winno być ustalone w taki sposób w jaki uczyniłyby to podmioty niezależne w porównywalnych przypadkach. Głównym celem przedstawionego powyżej podejścia jest uniknięcie „faworyzowania” transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, gdyż transakcje takie nie mogą być podatkowo traktowane inaczej, niż transakcje zawierane przez przedsiębiorstwa niezależne.

Ustalając kwotę jaka mogłaby być pobrana w związku z wykonaniem usługi, administracja podatkowa winna dokonać analizy umów zawartych pomiędzy podmiotami powiązanymi, które upraszczają proces fakturowania świadczonych usług. Niekiedy ułatwione jest ustalanie porozumień dotyczących pobierania opłat za usługi wewnątrzgrupowe. Sytuacja taka występuje wówczas, gdy grupa przedsiębiorstw międzynarodowych korzysta z metody bezpośredniego obciążania – fakturowania (ma to miejsce w sytuacji, gdy podmioty powiązane obciążane są za konkretne usługi). Metoda ta pozwala na określenie ilości wykonanych świadczeń wraz z podstawą służącą ustaleniu dokonanej płatności. Poza tym metoda ta ułatwia w znacznym stopniu ustalenie, czy określona wartość zgodna jest z zasadą ceny rynkowej.

Metodę fakturowania bezpośredniego grupa międzynarodowa powinna stosować szczególnie, gdy usługi jakie są wykonywane na rzecz podmiotów powiązanych są zbliżone do usług świadczonych dla przedsiębiorstw niezależnych.  Jeśli usługi te są wykonywane na szeroką skalę, wówczas nakłania się grupy międzynarodowe do stosowania metody bezpośredniego obciążania kosztami przedsiębiorstw powiązanych. Wskazanej metody nie można stosować, jeśli usługi na rzecz podmiotów niepowiązanych świadczone są sporadycznie. 

W związku z tym, iż metoda ta jest dosyć trudna do zastosowania w praktyce, przedsiębiorstwa międzynarodowe stosują również inne metody fakturowania usług, polegające na zawieraniu porozumień. W takich przypadkach grupy międzynarodowe mogą uznać, iż w celu ustalenia ceny rynkowej zastosują metodę podziału kosztów wymagającą w wielu sytuacjach stosowania rachunku szacunkowego lub też przybliżonego, określanego również metodą pośredniego obciążania kosztami (fakturowania). Metoda ta powinna być dozwolona przy wzięciu pod uwagę wartości usług, które są świadczone kontrahentom oraz przeanalizowaniu, w jakim stopniu porównywalne usługi są świadczone pomiędzy podmiotami niezależnymi. W sytuacji, gdy dane przedsiębiorstwo świadczy swoje główne usługi również przedsiębiorstwom trzecim, wówczas metody te nie będą akceptowane. Metody pośredniego obciążania powinny brać pod uwagę szczególne handlowe cechy danego produktu, a koszty powinny być dzielone stosowanie do uzyskanych bądź oczekiwanych korzyści.

Określając cenę rynkową za usługi wewnątrzgrupowe należy przeanalizować dany przypadek zarówno z punktu widzenia dostawcy danych usług jak i ich nabywcy. Dlatego też należy wziąć pod uwagę wartość usług dla usługobiorcy i kwotę, jaką porównywalny niezależny podmiot byłby w stanie zapłacić w porównywalnych okolicznościach, jak również koszty poniesione przez wykonawcę usługi. Oczywiście może zdarzyć się, że usługodawcy na danym rynku mogą nie chcieć świadczyć danych usług za taką cenę, jaką niezależny podmiot gotowy jest zapłacić. Jednak transakcja będzie zawarta dopiero wtedy, gdy dostawca usług zapewni pożądaną usługę w cenie, jaką niezależny podmiot jest w stanie zapłacić. W związku z czym usługodawca dokonując kalkulacji ceny musi ustalić cenę, poniżej której nie wykona danej usługi oraz przewidzieć koszty związane z tą usługą. Nie mniej czynniki te nie muszą być decydujące dla wszystkich sytuacji.  

 


[1]Przygotowano na podstawie: OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, rozdz. VII, Paryż 2010.

© DMS TAX Sp. z o.o. 2014

Właściwe wsparcie
dla Twojego biznesu

Świadczymy usługi z zakresu:

 Zobacz >>

Masz kontrolę cen transferowych? Skorzystaj
z pomocy ekspertów DMS TAX.

Skontaktuj się z nami:

Kontrola cen

lub zadzwoń:
+48 71 79 25 991