top

Zaaplikuj
czekamy na Ciebie

Zespół Cen Transferowych wiesz co potrafisz w TP

Czujesz potrzebę zmiany, praca w średniej przyjaznej firmie we Wrocławiu, bez korporacyjnego stresu, formalizmu i procedur na parzenie kawy pracujemy pomiędzy 8 a 17 równocześnie mamy czas na … życie.

VAT a transakcje podmiotów powiązanych

Natalia Kaczorowska, DMS TAX

Transakcje zawierane pomiędzy podmiotami powiązanymi regulowane są przepisami ustaw podatkowych i rozporządzeń. W niniejszym artykule odniesiono się do kwestii transakcji zawieranych przez powiązane przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług[1] (dalej: uVAT).

Zapisy uVAT w art. 32 ust. 1 wskazują, iż jeśli pomiędzy nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek kapitałowy bądź rodzinny (szczegółowo określony w ust. 2) oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

  • niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z (…) określonymi przepisami (…) pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  • niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z (…) określonymi przepisami (…) pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
  • wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z (…) określonymi przepisami (…) pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.[2]

Należy jednak wskazać, iż zastosowanie zapisów wspomnianego art. 32 wystąpi jeśli spełnione zostaną wszystkie przesłanki określone w niniejszym przepisie.

Analizę zagadnienia należy rozpocząć od wyjaśnienia zasad ustalania podstawy opodatkowania na gruncie uVAT. Kierując się zapisami znowelizowanej uVAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.[3] Należy przy tym wskazać, iż na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawodawca wyłącza z podstawy opodatkowania kwoty należnego podatku. W kolejnych przepisach uVAT – art. 29a do art. 31a zmienionej uVAT – regulowane są kwestie związane z podstawą opodatkowania dla poszczególnych transakcji.

Zatem za podstawę opodatkowania należy uznać wszystko, co stanowi zapłatę. Znowelizowane zapisy uVAT nie odnoszą się bowiem do ustalenia podstawy opodatkowania wykorzystując wartość rynkową. Jednak mimo braku takich przepisów w przypadku wystąpienia zapłaty niepieniężnej niezbędne jest ustalanie przez podatników wartości otrzymywanych świadczeń kierując się właśnie ich wartością rynkową.

Wyjątek stanowią powyżej przytoczone zapisy art. 32 uVAT, określające przypadki,
w których organ podatkowy ustala podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową (jeśli miały one wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy bądź świadczenia usług).

Zgodnie z powyższym organ podatkowy dokona ustalenia podstawy opodatkowania
w wartości odbiegającej od tej jaka została określona między kontrahentami, gdy zachowane zostaną łącznie warunki określone poniżej:

  • wynagrodzenie z tytułu dostawy lub świadczenia usług jest niższe lub wyższe od wartości rynkowej – art. 32 ust. 1 pkt 1-3 uVAT;
  • pomiędzy kontrahentami istnieje związek o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządcze, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów – art. 32 ust. 2 uVAT;
  • wskazany związek miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.[4]

Zatem w myśl powyższej zasady, jeśli którakolwiek ze wskazanych powyżej sytuacji nie będzie miała miejsca, wówczas nie wystąpi możliwość zastosowania zapisów art. 32 uVAT.

Powyższe zapisy pozwalają na wyciągnięcie następujących wniosków w odniesieniu do wskazanych warunków określonych w ust. 1 art. 32 uVAT:

  • odnosząc się do pierwszego przypadku (art. 32 ust. 1 pkt 1), w którym dokonujący nabycia nie posiada prawa do pełnego odliczenia podatku, ma on możliwość ustalenia niższej ceny, ponieważ kwota podatku jaką zostanie on obciążony również będzie niższa;
  • w drugim przypadku (art. 32 ust. 1 pkt 2) dokonujący sprzedaży ma wpływ na zaniżenie wartości czynności zwolnionej. Jeżeli sprzedaż zwolniona jest mniejsza, to wówczas podatnik ma prawo do odliczenia większej kwoty podatku naliczonego;
  • przypadek trzeci (art. 32 ust. 1 pkt 3) wskazuje, że przy ustaleniu przez podatnika wyższej proporcji sprzedaży wówczas może on dokonać odliczenia wyższej kwoty podatku naliczonego stosując odliczenie częściowe.

Kolejnym warunkiem jaki musi zaistnieć, aby organ podatkowy mógł określić podstawę opodatkowania jest związek kapitałowy bądź też rodzinny pomiędzy kontrahentami.
W myśl zapisów art. 32 ust. 2-3 uVAT związek, o którym mowa powyżej istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów. Ustawodawca w dalszych częściach przepisu wskazuje, że przez powiązania rodzinne, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia. [5]

Natomiast przez powiązania kapitałowe, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.[6]

Warunek ostatni to ustalenie, czy związki, o których mowa powyżej miały wpływ na wartość transakcji zawartej pomiędzy powiązanymi kontrahentami. Zatem dopiero
w sytuacji, gdy powyżej zaprezentowane warunki zostaną spełnione, organ podatkowy ma możliwość określenia podstawy opodatkowania zgodnie z zapisami uVAT.

Na gruncie uVAT wartość rynkowa rozumiana jest jako całkowita kwota jaką, w celu uzyskania danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju. Jeśli nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

  • w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
  • w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.[7]

Analizując powyższy zapis ustawy należy zauważyć, iż organ podatkowy przy ustalaniu podstawy opodatkowania korzystając z wartości rynkowej powinien odnieść się do rynku i przeanalizować go pod kątem transakcji pomiędzy kontrahentami niepowiązanymi zbliżonych do tych zawartych przez podmioty powiązane.  

W sytuacji, gdy nie możliwym jest odszukanie porównywalnej transakcji do tej zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi, wówczas właściwym jest ustalenie wartości rynkowej. Dla dostawy towaru należy przyjąć wartość nie mniejszą niż wartość jego nabycia bądź też jego koszt wytworzenia. Natomiast dla usług właściwym jest przyjęcie wartości nie mniejszej niż całkowity koszt związany z wyświadczeniem danej usługi.[8]

Warto również wspomnieć, iż analizowane zapisy art. 32 uVAT nie znajdą zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu, do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy – Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi (APA).[9]


[1] Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z póź. zm.).
[2] Ibidem, art. 32.
[3] Tomasz Krywan, Nowe przepisy określające zasady ustalania podstawy opodatkowania VAT na przykładach, http://abc.online.wolterskluwer.pl/WKPLOnline/index.rpc#content.rpc?nro=151180097&wersja=-1 (07.02.2014 r.).
[4] Łukasz Gogola, Transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi na gruncie VAT, http://www.taxfin.pl/artykul,2842,Transakcje_pomiedzy_podmiotami_powiazanymi_na_gruncie_VAT.html (07.02.2014 r.).
[5] Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z póź. zm.), art. 32 ust. 2.
[6] Ibidem, art. 32 ust 4.
[7] Ibidem, art. 2 pkt 27b.
[8] Łukasz Gogola, Transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi na gruncie VAT, http://www.taxfin.pl/artykul,2842,Transakcje_pomiedzy_podmiotami_powiazanymi_na_gruncie_VAT.html (07.02.2014 r.).
[9] Więcej informacji na temat APA znajduje się tutaj.

Pokaż wszystkie publikacje

© DMS TAX Sp. z o.o. 2014

Właściwe wsparcie
dla Twojego biznesu

Świadczymy usługi z zakresu:

 Zobacz >>

Masz kontrolę cen transferowych? Skorzystaj
z pomocy ekspertów DMS TAX.

Skontaktuj się z nami:

Kontrola cen

lub zadzwoń:
+48 71 79 25 991