top

Zaaplikuj
czekamy na Ciebie

Zespół Cen Transferowych wiesz co potrafisz w TP

Czujesz potrzebę zmiany, praca w średniej przyjaznej firmie we Wrocławiu, bez korporacyjnego stresu, formalizmu i procedur na parzenie kawy pracujemy pomiędzy 8 a 17 równocześnie mamy czas na … życie.

Wydatki akcjonariusza a ceny transferowe

Anna Jarecka, DMS TAX

Nowelizacja Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie cen transferowych (dalej: Rozporządzenie)[1] wprowadziła do jego treści pojęcie wydatków akcjonariusza. Zagadnienie to nie było wcześniej szczegółowo uregulowane na gruncie przepisów podatkowych o cenach transferowych i w związku z tym budziło wiele wątpliwości. Jedynie w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa CIT)[2]  znalazł się przepis dotyczący takich wydatków.

W art. 16 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 38a Ustawy CIT znajduje się wskazanie, że wydatki takie nie mogą być kosztem uzyskania przychodu przy obliczaniu wysokości należnego podatku. Przepisy te mówią o tym, że „wydatki związane z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów” nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Wynika z tego, że za koszt podatkowy można uznać:

  • ekwiwalentne świadczenia o charakterze dwustronnym, nawet jeżeli udziałowiec (akcjonariusz) nie jest pracownikiem spółki – najczęściej są to usługi świadczone przez udziałowca (akcjonariusza) na rzecz spółki opisane w osobnej umowie,
  • świadczenia o charakterze jednostronnym, pod warunkiem, że udziałowiec (akcjonariusz) jest zatrudniony w spółce.

Przed nowelizacją Rozporządzenia przy rozpatrywaniu zagadnienia wydatków akcjonariusza na gruncie cen transferowych trzeba było posiłkować się Wytycznymi OECD[3]. W rozdziale VII Wytycznych OECD znalazło się wyjaśnienie kwestii kosztów powstałych na skutek działalności akcjonariusza. Tłumaczono, że niektóre usługi wewnątrzgrupowe mogą być świadczone w stosunku do jednostek wchodzących w skład grupy, nawet jeśli nie zgłaszają one takiego zapotrzebowania i nie byłyby skłonne zapłacić za nie przedsiębiorstwu niezależnemu. Takie usługi są więc wykonywane na rzecz poszczególnych jednostek jedynie ze względu na ich przynależność do grupy. Mogą to być przykładowo:

  1. koszty działalności związane ze strukturą prawną spółki matki, takie jak: organizowanie walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki matki, emisja akcji tej spółki i koszty funkcjonowania rady nadzorczej,
  2. koszty dotyczące zobowiązań spółki matki w zakresie przedstawiania bilansów i sprawozdań z działalności, w tym raportów konsolidacyjnych na poziomie grupy,
  3. koszty mobilizacji zasobów potrzebnych spółce matce do nabycia udziałów w innej spółce.

Wytyczne OECD stoją na stanowisku, że zasadniczo nie ma powodu, by jednostki miały płacić podmiotowi powiązanemu (akcjonariuszowi) za ten rodzaj działalności. Aby ustalić czy dana działalność jest zaliczana do wydatków akcjonariusza należy zbadać czy w porównywalnych okolicznościach niezależne przedsiębiorstwo byłoby w stanie za daną usługę zapłacić lub wykonałoby ją samodzielnie.

Obowiązująca do lipca 2013 roku treść Rozporządzenia zawierała jedynie ogólne wskazania dotyczące podziału kosztów ponoszonych na wytworzenie dóbr niematerialnych. §23 mówił, że wysokość ponoszonych przez podatnika obciążeń z tego tytułu można było uznać za zgodną z zasadą ceny rynkowej wtedy, gdy koszty takie zostałyby zaakceptowane przez podmioty niezależne. Dotyczyło to w szczególności proporcjonalnego podziału kosztów w stosunku do oczekiwanych korzyści. Analizując te zapisy można było dojść do wniosku, że wydatki ponoszone przez akcjonariusza na prowadzenie czynności związanych z podmiotem powiązanym, ale nie przynoszących mu korzyści (np. sporządzanie przez spółkę matkę skonsolidowanego sprawozdania finansowego dla całej grupy) nie mogą być przenoszone na ten podmiot powiązany, ponieważ żadne przedsiębiorstwo niezależne nie zgodziłoby się na takie obciążenie.

Znowelizowane Rozporządzenie definiuje wydatki akcjonariusza jako „wydatki ponoszone przez podmiot posiadający udziały (akcje) w drugim podmiocie powiązanym, które przynoszą korzyści wyłącznie podmiotowi posiadającemu udziały (akcje) w drugim podmiocie powiązanym”. W celu ułatwienia identyfikacji kosztów, które mogą być uznane za wydatki akcjonariusza Ustawodawca wprowadził do Rozporządzenia załącznik nr 2 zawierający przykładowy wykaz takich wydatków. Ma on stanowić ułatwienie dla podatników oraz przedstawicieli administracji podatkowych. Zaznaczyć jednak należy, że nie wszystkie wymienione w załączniku nr 2 koszty powinny być automatycznie kwalifikowane jako wydatki akcjonariusza. Może się bowiem zdarzyć, że niektóre czynności podejmowane przez akcjonariusza mogą przynosić korzyść podatnikowi. Dlatego powinno się do każdej sytuacji podchodzić indywidualnie, a katalog wydatków akcjonariusza przedstawiony w Rozporządzeniu traktować raczej jako wskazówkę niż proste do zastosowania wyliczenie enumeratywne.

Pojęcie wydatków akcjonariusza powiązano w Rozporządzeniu z usługami o niskiej wartości dodanej[4]. Zostały one zdefiniowane jako „usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólnie bądź łatwo dostępne, które nie przyczyniają się do powstania dużej wartości dodanej dla usługodawcy lub usługobiorcy”. Do tego rodzaju usług zaliczono większość standardowych usług wewnątrzgrupowych, takich jak: obsługa księgowa i informatyczna, usługi marketingowe, prawne i zarządcze.

Nowelizacja Rozporządzenia nałożyła na podatników obowiązek sporządzania opisów transakcji dotyczących usług o niskiej wartości dodanej. Opis taki powinien obejmować także wykaz wydatków akcjonariusza poniesionych przy okazji wyświadczania takiej standardowej usługi. Wynika to z faktu, że „do wydatków związanych z wykonywanymi usługami o niskiej wartości dodanej zalicza się koszty bezpośrednio i pośrednio związane ze świadczoną usługą, z wyłączeniem wydatków akcjonariusza”. Wydatki akcjonariusza powinny być zatem pominięte w kalkulacji wynagrodzenia za wyświadczone usługi o niskiej wartości dodanej.

Zanim wprowadzono definicję wydatków akcjonariusza do Rozporządzenia w polskich przepisach podatkowych brak było bezpośrednich odniesień do tego rodzaju wydatków. Dlatego wprowadzenie przepisów regulujących tę kwestię należy uznać za pozytywną zmianę. Jednakże pojawienia się tego pojęcia w kontekście cen transferowych może wpłynąć na zmianę podejścia organów podatkowych do kontroli kosztów ponoszonych na zakup usług wewnątrzgrupowych. Dodatkowo wskazanie w przepisach katalogu takich wydatków może pociągnąć za sobą konsekwencje dla podatników w postaci  konieczności rewizji realizowanych przez nich polityk cen transferowych.

Istnieje bowiem prawdopodobieństwo, że administracja podatkowa podczas prowadzenia u podatnika kontroli w zakresie cen transferowych będzie automatycznie wyłączać z kosztów uzyskania przychodu oraz z kalkulacji wynagrodzenia wszystkie wydatki, które mogłyby kwalifikować się do którejkolwiek z wymienionych w załączniku nr 2 kategorii kosztów. Dlatego też podatnik powinien zabezpieczyć się na taką okoliczność i zawczasu uzyskać od spółki dominującej odpowiednie informacje i dokumenty potwierdzające, że nie jest on obciążany wydatkami tyczącymi się tylko akcjonariusza. Dokumenty takie mogą przykładowo przedstawiać opis standardów grupy co do podziału kosztów oraz tworzenia i stosowania kluczy alokacyjnych.


[1] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2009 r. nr 160, poz. 1268 z późn. zm.). Tożsame zmiany zostały wprowadzone także do analogicznego rozporządzenia dotyczącego osób fizycznych:  Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób fizycznych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2009 r. nr 160, poz. 1267 z późn. zm.).

[2] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86).

[3] OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, Paryż 2010 (dalej: Wytyczne OECD).

[4] Więcej na ten temat w artykule znajdującym się tutaj.

Pokaż wszystkie publikacje

© DMS TAX Sp. z o.o. 2019

Właściwe wsparcie
dla Twojego biznesu

Świadczymy usługi z zakresu:

 Zobacz >>

Masz kontrolę cen transferowych? Skorzystaj
z pomocy ekspertów DMS TAX.

Skontaktuj się z nami:

Kontrola cen

lub zadzwoń:
+48 71 79 25 991